关于虚开增值税专用发票罪的本质,理论上主要有三种观点即行为犯说、目的犯说以及“抽象的危险犯”说，但这三种观点皆有不妥之处。但不可否认的是虽然虚开增值税专用发票本身不具有危险,可为了防止利用虚开的增值税专用发票进行骗取出口退税、抵扣税款行为的发生，有必要提前对虚开的行为进行处罚即预备行为正犯化。虚开的发票本身并没有导致国家税款损失的危险，只是后续利用本发票进行骗取出口退税，、抵扣税款才可能导致国家税款流失，不能混淆不同犯罪所具有的危险，所以虚开增值税专用发票罪本质上是真正的抽象危险犯，既不是行为犯或目的犯，也不是“抽象的危险犯”说实际上所指的具体危险犯。

国家设立本罪的目的是为了通过处罚为逃税、骗税制造条件的虚开发票行为，而避免国家税
收受到损失的危险，因此虚开发票行为本身不可能导致国家受到损失危险的，其社会危害性尚达不到要求刑法处罚的程度，普通的行政处罚就足以应对。所以，笔者以为本罪是真正的抽象危险犯。

首先，本罪之所以是抽象危险犯而不是行为犯或结果犯，这是由本罪的性质决定的。行为犯是指行为人实施了危害行为就构成犯罪的犯罪类型，结果犯是指危害行为的结果才能侵害法益的犯罪类型，而抽象危险犯与前两者不同，其本身并不能侵犯法益，它是通过提前对并不具有法益侵害性的行为进行处罚而更好地打击其他犯罪的犯罪类型，相当于预备行为正犯化。总之，抽象危险犯既不是只要实施了危害行为就要定罪处罚的行为犯，也不是只要发生了危害结果才能定罪处罚的结果犯，而是为了处罚某种犯罪而提前处罚该种犯罪的预备行为，从而更好地预防该种犯罪的犯罪。虚开增值税专用发票罪是逃税罪、骗取出口退税罪的预备行为，国家设立本罪的目的就是为了更好地打击和预防逃税罪、骗取出口退税罪，从定义上看，本罪完全符合抽象危险犯的特征。

其次，行为犯说认为本罪属干行为犯很重要的一个理由就是本罪侵犯的法益是国家的发票管理秩序，因而行为人只要实施了虚开行为就会导致本罪所保护的法益受到侵害，所以本罪是行头犯，但是这仅仅是从形式上分析本罪所保护的法益，实质上本罪所保护的法益是国家税收安全，正如不能认为危险驾驶罪保护的法益是交通管理秩序(实际上危险驾驶罪保护的法益是公共安全而应当将本罪视为是为了预防逃税罪、骗取出口退税罪而提前打击虚开行为的抽象危险犯。

然后，我们需要明确的是本罪是抽象危险犯的危险不是虚开行为本身所具有的危险，而是虚开的发票被用来进行逃税、骗取出口退税导致国家税收损失的危险，，如说，危险驾驶本身并不直有导致他人伤广的危险，只有发生交通事故时才会导致他人伤广，发生交通事故造成他人伤广时则是交通肇事致人伤广，而不是危险驾驶致人作亠，我们不能将交通肇事致人伤广的危险认为是危险驾驶的危险。即虚开行为不具有导致国家税收损失的危险,而是利用虚开发票进行逃税、骗取出口退税行为才具有导致国家税收捐失的危险就国家税收损失而言，虚开增值税专用发票本身不具有任何危险，更不具有具体的危险，不能将不同犯罪所具有的危险混淆。

最后,如前所述，虚开行为没有导致国家税收损失的危险，那为什么还要刑法还要增加本罪呢？因为增加本罪是为了预防和打击利用虚开的增值税专用发票进行偷逃税款的行为即预备行为正犯化，对此我们可以将本罪与典型的抽象危险犯进行类比，比如赌博罪，我们很难说赌博行为侵害了什么法益,但是法律还是规定了赌博罪以惩罚赌博行为，这是因为赌博行为与其他犯罪比如盗窃罪、抢劫罪具有高度关联性，为了阻止这些犯罪的发生法律就有必要提前打击赌博行为，如果我们将赌博罪与其衍生犯罪完全区别开来，则赌博行为很难说有什么社会危害性，因为按照民法上的意思自治原则，赌博是行为人处分自己财产的行为，法律不应加以干涉，但维护社会秩序的刑法的应有功能刑法不能无视赌博行为与其他犯罪之间的高度相关性。因此,虽然虚开发票本身不具有导致国家税收损失的危险，但是后续利用虚开的发票进行偷逃税款的行为会导致国家税收损失，为了更好地保护国家税收安全，就有必要提前打击虚开行为，从而本罪成为像赌博罪那样的抽象危险犯。

综上所述，本罪不是只要具有虚开行为就要定罪的行为犯，而是抽象危险犯，是为了更好地打击愉逃税款的行为而提前处罚这些罪“预备行为’的虚开行为，即预备行为正犯化。

摘自：刘森《论虚开增值税专用发票罪的本质》